* * 第一讲 独立审计的本质与特点 本讲的主要内容与参考书 主要内容 独立审计的本质 独立审计的特点 主要参考文献 1、王光远，黄京菁《审计学》东北财经大学出版社2005年版 2、徐政旦等《审计研究前沿》上海财经大学出版社2002年版 一、独立审计的本质 独立审计，也叫民间审计、社会审计、注册会计师审计，是会计师事务所及其审计人员接受客户委托所实施的审计，其最主要的形式是财务报表审计。 独立审计的本质是指独立审计到底什么，是指决定独立审计每个方面、各种活动的根本因素。 各种人类活动的本质是社会科学研究的基本问题，是最基本的理论问题。如关于人的本质、企业的本质等问题，都是人们经常研究而且常谈常新的问题。对事物各方面的认识最终都要落脚到对其本质的认识。 一、独立审计的本质 目前关于独立审计本质的四种理论解释： 信息理论解释 代理理论解释 保险理论解释 冲突理论解释 一）审计本质的信息理论解释 信息理论产生于20世纪60年代，系统化于20世纪80年。主要有两大分支：一是信号传递理论，主要讨论市场上的信息不对称问题；二是信息系统论，主要讨论信息系统的结构与功能问题。前者认为：审计的本质在于增进财务信息的可信性，即缓解财务信息的不对称性。后者认为：审计的本质是一种信息系统，是保证财务信息有效传递的系统。 1、信号传递理论认为，长期资金市场的参与者（如股东与经营管理者、主要股东与中小股东、现在 股东与潜在股东等）之间都面临着财务信息不对称。为降低信息不对称，防止经营管理者发生逆向选择和道德风险，财务信息的使用者就需要对财务信息的可靠性做验证。 最初这种验证是由主要股东或其代表进行的。但是，随着经济和社会的发展，由主要股东或其代表对财务信息做验证产生如下问题： 一是对债权人等其他投资者、潜在投资者、社会公众等利益相关者不公平，主要股东或其代表往往不能代表他们的意志，维护他们的利益。只有独立人士 才能充当财务信息验证者的角色。 二是这样做不经济。主要股东或其代表往往有更多更有价值的是要做；同事财务信息验证需要较多专业相关知识与技能，从价值链分析看，将财务信息验证工作委托财务专家去做会更经济，会更有质量。 因此，由独立的财务专家对经营者提供的财务信息做验证就成为必然的选择，独立审计因此应运而生了。 信号传递理论较好地阐述了独立审计因何而产生，较好地揭示了独立审计的目的和作用。 2、信息系统理论认为：任何有效的系统都是有一定结构和功能的。财务信息系统包括信息收集、处理、输出和验证等子系统。审计即属于财务信息系统的验证子系统，其本质是验证财务信息的可靠性。 信息系统理论较好地解释了独立审计在财务信息系统中的地位，更多地是从技术层面上解释独立审计本质的。但审计作为人的社会活动，其本质应当大多数表现在社会性方面。 经营业绩的最主要途径，因此，对财务报表的可靠性做验证就是投资者的必然要求。 同样，为了公平对待经营者和投资者以外的其他利益相关者，同时为了更好的提高财务报表验证的质量和效率，聘请能代表全体利益相关者利益的财务专家进行财务报表可靠性的验证，就是必然的选择。 按照代理理论的解释，独立审计本质是保持投资者和经营者利益最大化的控制器。 代理理论也较好地解释了独立审计产生的原因，揭示了独立审计的目的和作用，而且较好地解释了为什么经营者业愿意聘请和接受独立审计的原因。 三）审计本质的保险理论解释 保险理论是一种风险控制和转移理论。该理论认为，审计是一个把财务报表使用者的信息风险降低到社会可接受的低水平的风险控制过程，甚至是分担财务报表使用者信息风险的风险转移过程。 财务信息具有信息风险，即其真实性和相关性具有不确定性。因为，①财务信息提供者也具有利己动机，甚至具有偏见、败德和违背法律规定的行为；②财务信息具有专业性、复杂性，甚至有过载性等特点，令人难以理解；③财务信息还会因为传递的时间和空间距离而失真。在现代信息社会，财务信息风险呈 与日俱增之势。 财务报表使用者降低财务信息风险的方式主要有三种：一是亲自查证信息；二是与信息提供者分担风险；三是请独立专家代理查证信息即审计。由于亲自查证成本过高，与信息提供者分担风险的比例难以确定，因此，请独立专家代理查证是最经济有效的方式。为此，企业投资者就愿意从将来能够大大减少的损失中拿出一部分来作为审计费用（保险费用）支付给独立审计师，并将相关的信息风险转嫁一部分给独立审计师。如果审计师 因失职而未能控制和降低财务信息风险，就有责任赔偿因此而造成的损失，以此来实现分担风险的目的。 由于保险理论把审计看作一种保险行为，从而加大了审计师的责任，加重了审计师的负担。20世纪后期以来，在这种理论的指导下，一些西方国家的法院认为，审计师有能力和责任降低投资者的信息风险，因此，被审计单位破产或濒临倒闭，审计师就应当负责。由于独立审计师能够分担的信息风险无法准确计量，往往取决于诉讼者的势力和法官的观念与认识。因此，独立审计责任被西方独立审计 师们称为“深口袋”责任。 保险理论也较好地揭示了独立审计产生的原因，揭示了独立审计的目的和作用，但加重了CPA审计责任，有可能阻碍独立审计的发展。 注册会计师作为一种社会职业就需要承担一定的社会责任。但这种责任应当是明确的、低于其职业收益的。不明确的责任意味着没有责任或者是“深口袋责任”；使职业成本高于职业收益的责任是职业人士没有办法接受的责任，强行让他们承担这种过大的责任就会阻碍职业发展。独立审计责任到底应当有多大是CPA职业面临的重大难题之一。 四）审计本质的冲突理论解释 冲突理论认为：利害冲突的存在使人们不能轻易相信别人，在没有很好的方法了解事实，却又必须设法知道实情的情况下，就需要找一个可靠的第三方来查证。审计产生和存在的最终的原因也是因财务报表提供者和使用的人之间、使用者和使用的人之间的利益不一致，他们之间有现实与潜在的冲突，导致报表提供者可能造假舞弊，报表使用者对报表的可靠性不放心。因此，就需要一个独立于他们之外的财务信息查证专家来验证财务信息即审计，以协调有关各方的利害冲突。 因此，冲突理论认为，审计的本质是协调财务报表有关各方利益冲突的活动。它通过独立审查、为财务报表的可靠性提供较为合理保证，从而协调财务报表有关各方的利害冲突。 冲突理论也较好地解释了审计产生的原因，揭示了独立审计的目的和作用。 上述四种理论其实是对独立审计本质的四种认识方法。理论的不同主要源于研究方法的不同。研究方法的不同又主要源于研究假设、视角、手段等的不同。理论的科学性取决于研究方法的科学性。 思考题: 1、1987年AICPA百岁华诞时，美国前总统里根在他的贺信中写道：“独立审计为企业和政府的财务报表提供可信度。没有这种可信度，债权人和投资者就难以做出为我们的经济带来稳定和活力的决策。没有注册会计师，我们的长期资金市场将土崩瓦解。” 请问：里根总统是基于什么理论发表上述对独立审计的认识的？ 2、有人说：“即使到了社会，独立审计仍然是需要的。”你认为这句线、关于独立审计本质的四种理论解释，你比较赞同你一种观点？为什么？ 审计：验证信息，降低信息风险，降低社会成本，增加社会价值，协调社会关系。 4、你认为CPA应当代表谁的利益？能代表谁的利益？实际代表谁的利益？这当中有无矛盾？如果有，应当如何协调？ 二、独立审计的特点 特点是一个事物与另一个事物相比较所反映出来的不同点。独立审计的特点是指独立审计与政府审计、内部审计相比较所反映出来的不同点。因此，要认识独立审计的特点，就需要首先认识政府审计和内部审计的涵义与特点 （一）政府审计的涵义与特点 政府审计，也称为国家审计，是指政府审计机关和审计人员接受人民大众授权（表现为接受宪法授权）对政府经管或使用公共财产行为的合法性和有效性及其报告信息的真实性所实施的审计。 政府审计具有如下特点： 1、政府审计的目的是查明政府经管或使用公共财产行为的合法性和有效性及其报告信息的线、政府审计的对象是经管或使用公共财产的政府机关及其他公共组织。换句话说，不经管或使用公共财产的单位或组织，政府审计机关及其人员就无权进行审计。 3、政府审计是由宪法授权而强制执行的审计。凡是依法应当接受政府审计监督的单位，政府审计机关都可主动地对其进行审计监督，被审计单位及相关的单位和个人不得拒绝、阻挠；政府审计机关做出的审计决定被审计单位一定要执行，但可以申诉，但申述期间原审计决定仍一定得执行。 *

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